(2022.12.04) '재화 또는 용역을 공급한 자가 실제로 공급받은 자가 아닌 자에게 계산서를 발급한 경우'에는 계산서 미발급 가산세 2%가 아니라 필요적 기재사항 기재불성실 가산세 1%를 적용함

- A는 X에게 재화를 공급했으나, 계산서 발급시 공급받는자를 X가 아닌 Y로 기재하였음.

- 과세관청은 1심에서 X에게 발급한 세금계산서는 '미발급'상태에 있는 것이므로 2%의 계산서 미발급 가산세를 적용해야 한다고 주장하였음.

- 1심에서는 A가 '미발급'한 것이 아니므로 1%의 가산세가 적용되어야 하는 것으로 납세자 승소하였음. 

- 2심에서는 과세관청이 '재화 또는 용역을 공급하고 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 법인이 아닌 법인의 명의로 계산서등을 발급한 경우'에 해당한다고 보아 2%의 가산세 적용을 주장하였음.

- 이러한 과세관청의 주장은, 상기 조문에서 제재 대상으로 규정한 "공급하는 법인이 아닌 법인의 명의"를 사용하는 경우에 (1) '공급하는 자'가 다른 법인인 경우 뿐 아니라 (2) '공급받는 자'가 다른 법인인 경우까지 포함하는 것이라는 것임.

- 고등법원은 이러한 과세관청의 해석이 유추적용 내지 확장해석에 해당하며, 이러한 케이스의 경우 A에게는 필요적 기재사항 불성실 가산세로 1%의 가산세를 적용할 수 있으므로 과세 공백이 발생하지 않는다는 점을 들어 과세관청의 주장을 배척했다(납세자 승)

- 1심에서의 과세관청 논리를 개인적으로는 '사실관계 분리'라는 개념으로 이해하고 있다.

아래 세 가지 사실관계는 유기적으로 연결되어 있다.

(사실관계 1) A가 X에게 재화를 공급하였음
(사실관계 2) 그럼에도 불구하고 A는 X가 아닌 Y에게 세금계산서를 발급하였음
(사실관계 3) 결과적으로, A가 X에게 세금계산서를 발급하지 않았음

이러한 상황을 종합적으로 이해한다면 가산세 규정 중 필요적 기재사항 불성실 조항(법인법 제75조의8 제1항 제2호)을 적용하는 것이 논리적으로 자연스럽다. 하지만 과세관청에서는 (사실관계 2)를 무시하고, (사실관계 1) 및 (사실관계 3)만을 고려하여 계산서 미발급 가산세(2%)를 적용하려 했던 것이다. 이렇게 과세에 유리하도록 사실관계를 편집하는 경우에는 무리한 과세로 이어지며, 조세쟁송 대상이 되는 경우가 많다. 

 

법인세법 제75조의8(계산서 등 제출 불성실 가산세)
 ① 내국법인(대통령령으로 정하는 법인은 제외한다)이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 가산세로 해당 사업연도의 법인세액에 더하여 납부하여야 한다. <개정 2019. 12. 31.>
2. 제121조제1항 또는 제2항에 따라 발급한 계산서에 대통령령으로 정하는 적어야 할 사항의 전부 또는 일부를 적지 아니하거나 사실과 다르게 적은 경우(제3호가 적용되는 분은 제외한다): 공급가액의 100분의 1
4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우: 공급가액의 100분의 2(가목을 적용할 때 제121조제1항 후단에 따른 전자계산서를 발급하지 아니하였으나 전자계산서 외의 계산서를 발급한 경우와 같은 조 제8항에 따른 계산서의 발급시기가 지난 후 해당 재화 또는 용역의 공급시기가 속하는 사업연도 말의 다음 달 25일까지 같은 조 제1항 또는 제2항에 따른 계산서를 발급한 경우는 100분의 1로 한다)
가. 재화 또는 용역을 공급한 자가 제121조제1항 또는 제2항에 따른 계산서를 같은 조 제8항에 따른 발급시기에 발급하지 아니한 경우
나. 재화 또는 용역을 공급하지 아니하고 제116조제2항제1호에 따른 신용카드 매출전표, 같은 항 제2호에 따른 현금영수증 및 제121조제1항 또는 제2항에 따른 계산서(이하 이 호에서 “계산서등”이라 한다)를 발급한 경우
다. 재화 또는 용역을 공급받지 아니하고 계산서등을 발급받은 경우
라. 재화 또는 용역을 공급하고 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 법인이 아닌 법인의 명의로 계산서등을 발급한 경우
마. 재화 또는 용역을 공급받고 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 자가 아닌 자의 명의로 계산서등을 발급받은 경우

서울고등법원(춘천)2022누106 , 2022.10.19
2. 추가·보충 판단
가. 피고는 이 법원에 이르러 구 법인세법(2017. 12. 19. 법률 제15222호로 개정되기전의 것, 이하 ‘구 법인세법’이라 한다) 제76조 제9항 제4호 라.목(재화 또는 용역을 공급하고 실제로 재화 또는 용역을 공급하는 법인이 아닌 법인의 명의로 계산서 등을 발급한 경우)을 이 사건 처분 사유로 추가하였다.
나. 그러나 아래와 같은 점에서 구 법인세법 제76조 제9항 제4호 라.목은 이 사건 처분 사유로 인정할 수 없다.
1) 조세법률주의의 요청에 의하여 조세법령의 해석과 적용은 엄격하게 하여야 하고 유추적용이나 확대해석이 허용되지 아니함이 원칙이다(대법원 2016. 1. 28.선고 2015두52012 판결 등 참조).
2) 구 법인세법 제76조 제9항 제4호 라.목은「실제로 재화나 용역을 ‘공급하는’ 법인이 아닌 법인 명의로 계산서 등을 발급한 경우」를 가산세 부과 사유로 규정하고 있고, 이는 피고가 주장하는 경우(실제로 재화 또는 용역을 ‘공급받는’ 법인이 아닌 법인을 공급받는 자로 하여 계산서 등을 발급한 경우)와는 완연히 구별되며, ‘공급하는’이란 문언에 ‘공급받는’이란 의미까지 포함되어 있다고 볼 수도 없다.
3) 구 법인세법은 계산서의 필요적 기재사항(공급하는 자, 공급받는 자, 공급가액등)을 허위로 기재한 행위에 대하여 공급가액의 1/100을 가산세로 부과하도록 하면서도(제76조 제9항 제1호), 계산서 허위 기재 행위 중 일부 유형을 명시하여 가중된 세율(공급가액의 2/100)의 가산세를 부과하도록 하고 있다(같은 항 제4호 나.목 내지 마.목).
그런데「실제로 재화 또는 용역을 ‘공급받는’ 법인이 아닌 법인을 공급받는 자로 하여 계산서 등을 발급한 경우」는 같은 항 제4호 나.목 내지 마.목의 규율 대상에 포함되어 있지 않으므로, 이와 같은 경우에까지 가산세 가중 조항(구 법인세법 제76조 제9항 제4호)을 함부로 적용할 수는 없다. 이와 같은 경우에도 구 법인세법 제76조 제9항 제1호에 따라 공급가액의 1/100을 가산세를 부과할 수 있으므로, 계산서 허위 발급 행위에 대한 제재가 불가능하다고 볼 수 없고 과세 공백이 발생한다고 보기도 어렵다는 점에서 더욱 그러하다.
4) 결국 피고가 주장하는 바와 같은 구 법인세법 제76조 제9항 제4호의 취지(재화나 용역 거래의 흐름을 왜곡하거나 누락하여 국가의 정당한 조세 징수권 행사에 지장을 초래하는 행위를 제재하기 위한 것)를 고려하더라도, 이 사건과 같이「실제로 재화 또는 용역을 ‘공급받는’ 법인이 아닌 법인을 공급받는 자로 하여 계산서 등을 발급한 경우」에도 구 법인세법 제76조 제9항 제4호 라.목에 따라 가중된 세율(공급가액의 2/100)의 가산세를 부과할 수 있다고 해석하는 것은 조세법률주의에 반하는 유추적용 내지 확대해석에 해당하여 허용되지 않는다.
다. 따라서 피고가 이 법원에 이르러 한 이 사건 처분 사유의 추가 주장은 받아들이지 않는다(한편, 피고는 당심 변론 종결 이후에 ‘원고가 실제로 공급받은 자인 AAAAAA에 계산서를 발급하지 아니하고 CCCCCCCC에 계산서를 발급한 행위에 대하여, 구 법인세법 제76조 제9항 제4호 가.목과 라.목에 따라 중복해 가산세를 부과할 수 있다. 따라서 구 법인세법 제76조 제9항 제4호 가.목에 근거하여서도 이 사건 처분을 할 수 있다.’라고도 주장한다. 피고의 주장은 결국 제1심에서 구 법인세법 제76조 제9항 제4호 가.목을 이 사건 처분의 근거로 한 주장에서 크게 벗어나지 않는데, 제1심에서 ‘원고가 CCCCCCCC를 공급받은 자로 하여 허위의 계산서를 발급한 행위는 구 법인세법 제76조 제9항 제1호의 가산세 대상이 될 뿐 구 법인세법 제76조 제9항 제4호 가.목의 가산세 대상이 되지 않는다는 점’에 대하여 충분하고도 납득할 만한 설시를 한바 있으므로, 피고의 이러한 주장 역시 받아들이지 않는다).