- 비상장주식의 순손익가치 산출과 관련된 상증령 제4항 본문은 손금산입한 준비금이 일시 환입되는 경우 해당 금액이 환입될 연도를 기준으로 안분할 금액을 각 사업연도소득에 가산하도록 하고 있다.
- 예를 들자면, 보험차익에 대한 일시상각충당금을 20X1년에 손금산입했다가, 20X2년에 해당 자산을 처분하며 일시 익금산입한 경우에는 그 자산을 계속 가지고 있는 것처럼 가정하여 20X2년, 20X3년, 20X4년에 각각 가산하라는 것으로 판단된다.
- 주의할 점은 정책적 목적으로 가공의 손금산입 및 익금산입을 한 경우에는 위의 규정이 적용되지 않고, 전체 조정금액을 순손익가치 계산에서 영향이 가지 않도록 제거한다는 점이다(대법원 2013. 11. 14. 선고 2011두22280 판결).
- 한 가지 우려스러운 점은, 모든 충당금 또는 준비금은 R&D 준비금의 경우처럼 정책적 목적이든 일시상각충당금처럼 그 외의 목적이든 어느 정도 가공의 손금 성격이 있어서 어떤 것이 "가공"으로서 순손익가치에 영향을 주어서는 안 되고 어떤 것이 "가공이 아닌 것"으로서 영향을 주어도 되는지 납세자 입장에서 판단하기 어려울 수 있겠다는 것이다.
상속세 및 증여세법 시행령 제56조(1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법)
④제1항에 따른 순손익액은 「법인세법」 제14조에 따른 각 사업연도소득(이하 이 조에서 “각 사업연도소득”이라 한다)에 제1호의 금액을 더한 금액에서 제2호의 금액을 뺀 금액으로 한다. 이 경우 각 사업연도소득을 계산할 때 손금에 산입된 충당금 또는 준비금이 세법의 규정에 따라 일시 환입되는 경우에는 해당 금액이 환입될 연도를 기준으로 안분한 금액을 환입될 각 사업연도소득에 가산한다.
1. 다음 각 목에 따른 금액
가. 「법인세법」 제18조제4호에 따른 금액
나. 「법인세법」 제18조의2 및 제18조의3에 따른 수입배당금액 중 익금불산입액
다. 「법인세법」 제24조제5항, 제27조의2제3항 및 제4항, 「조세특례제한법」(법률 제10406호로 개정되기 전의 것을 말한다) 제73조제4항에 따라 해당 사업연도의 손금에 산입한 금액
라. 각 사업연도소득을 계산할 때 「법인세법 시행령」 제76조에 따른 화폐성외화자산ㆍ부채 또는 통화선도등(이하 이 조에서 “화폐성외화자산등”이라 한다)에 대하여 해당 사업연도 종료일 현재의 같은 조 제1항에 따른 매매기준율등(이하 이 조에서 “매매기준율등”이라 한다)으로 평가하지 않은 경우 해당 화폐성외화자산등에 대하여 해당 사업연도 종료일 현재의 매매기준율등으로 평가하여 발생한 이익
마. 그 밖에 기획재정부령으로 정하는 금액
2. 다음 각 목에 따른 금액
가. 당해 사업연도의 법인세액(「법인세법」 제57조에 따른 외국법인세액으로서 손금에 산입되지 아니하는 세액을 포함한다), 법인세액의 감면액 또는 과세표준에 부과되는 농어촌특별세액 및 지방소득세액
나. 「법인세법」 제21조제3호ㆍ제4호, 제21조의2 및 제27조에 따라 손금에 산입되지 않은 금액과 각 세법에서 규정하는 징수불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액
다. 「법인세법」 제24조부터 제26조까지, 제27조의2 및 제28조에 따라 손금에 산입되지 않은 금액과 「조세특례제한법」(법률 제10406호 조세특례제한법 일부개정법률로 개정되기 전의 것을 말한다) 제73조제3항에 따라 기부금 손금산입 한도를 넘어 손금에 산입하지 아니한 금액, 같은 법 제136조의 금액, 그 밖에 기획재정부령으로 정하는 금액
라. 「법인세법 시행령」 제32조제1항에 따른 시인부족액에서 같은 조에 따른 상각부인액을 손금으로 추인한 금액을 뺀 금액
마. 각 사업연도소득을 계산할 때 화폐성외화자산등에 대하여 해당 사업연도 종료일 현재의 매매기준율등으로 평가하지 않은 경우 해당 화폐성외화자산등에 대해 해당 사업연도 종료일 현재의 매매기준율등으로 평가하여 발생한 손실
대법원 2013. 11. 14. 선고 2011두22280 판결 [법인세부과처분취소] [공2013하,2263]
중략
한편 상증세법 시행령 제56조 제3항은 그 전문에서 1주당 순손익가치 산정의 기초가 되는 순손익액은 ‘법인세법 제14조 규정에 의한 각 사업연도 소득에 그 제1호의 규정에 의한 금액을 가산한 금액에서 그 제2호의 규정에 의한 금액을 차감한 금액’에 의하도록 규정하고 있는데, 이는 당해 법인의 순자산을 증가시키는 수익의 성질을 가졌지만 조세정책상의 이유 등으로 각 사업연도 소득금액 계산 시 익금불산입된 금액 등(제1호)을 가산하고, 그와 반대로 당해 법인의 순자산을 감소시키는 손비의 성질을 가졌지만 역시 조세정책상의 이유 등으로 각 사업연도 소득금액 계산 시 손금에 손금불산입된 금액 등(제2호)을 차감하여 ‘순손익액’을 산정함으로써 평가기준일 현재의 주식가치를 보다 정확히 파악하기 위한 것이다.
그런데 이 사건에서 문제 되는 구 조세특례제한법(2005. 12. 31. 법률 제7839호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘조특법’이라 한다) 제4조의 중소기업투자준비금이나 제9조의 연구 및 인력개발준비금은 장래의 일정한 과세기간까지 사업용 자산의 개체 또는 신규취득이나 연구 및 인력개발 등에 소요될 비용에 충당하기 위하여 설정하는 것으로서, 이를 손금으로 계상한 경우에는 일정한 금액 범위 안에서 실제 지출 여부를 묻지 않고 그 사업연도의 소득금액 계산 시 손금에 산입되었다가 나중에 위 각 규정에서 정한 바에 따라 일정 과세기간에 걸쳐 균등하게 안분하여 환입되거나 일시에 환입되게 된다. 결국,
이러한 준비금은 일정한 정책적 목적을 달성하기 위하여 먼저 설정 사업연도의 소득금액 계산 시 이를 가공의 손금으로 산입하였다가 나중에 환입되는 사업연도에 그 환입액을 가공의 익금으로 산입하는 방법으로 일정 기간 동안 조세부과를 유예해 주기 위한 것에 불과하므로, 그 설정과 환입에 따른 손금이나 익금은 당해 법인의 손익이나 그 주식의 가치에 아무런 영향을 미칠 수 없음이 분명하다.
따라서 이처럼 가공의 익금에 불과한 조특법 제4조 및 제9조의 준비금 환입액을 각 사업연도 소득에 가산하여 1주당 순손익가치 산정의 기초가 되는 ‘순손익액’을 산정하는 것은 허용되지 않는다고 할 것이다
(상증세법 시행령 제56조 제3항 후문은 각 사업연도 소득 계산 시 손금에 산입된 충당금 또는 준비금이 세법의 규정에 따라 일시 환입되는 경우에는 당해 금액이 환입될 연도를 기준으로 안분한 금액을 환입될 각 사업연도 소득에 가산하도록 규정하고 있으나, 이는 이 사건에서 문제 되는 조특법 제4조 및 제9조의 준비금 환입액과는 달리 그 성질이 가공의 익금에 해당하지 아니하는 충당금 또는 준비금이 일시 환입되는 경우의 특례를 정한 것으로 보아야 할 것이다).
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